L’article 13 de la loi de Finances rectificative pour 2010 met  fin à la théorie du bilan à compter du 1^er janvier 2012 pour les entreprises individuelles en alignant le régime applicable aux activités relevant des BIC ou des BA sur celui des BNC.

Les effets de la théorie du bilan seront désormais neutralisés. Dès le 01/01/2012, les entreprises devront exclure de leur bénéfice professionnel les charges et produits afférents à des éléments d’actif étrangers leur activité professionnelle.

Il convient ici de rappeler qu’actuellement les entreprises industrielles et commerciales disposent d’une totale liberté d’appréciation pour choisir de porter ou non à leur actif des biens non directement utilisés pour les besoins de l’activité.

Par l’effet de cette inscription, les revenus de ces biens sont dénaturés en BIC, les charges déduites du revenu professionnel et les plus-values obéissent aux règles des plus-values professionnelles.

En matière agricole, la règle aurait dû être identique à celle retenue en matière de BIC, mais la jurisprudence par plusieurs décisions a remis en cause la théorie du bilan concernant l’inscription à l’actif d’immeubles non affectés à l’activité (cas des immeubles de rapport inscrit au bilan d’une société viticole, de la maison de maitre appartenant à une société civile agricole…).

Rappelons qu’en matière de BNC, les articles 92 et 93 du CGI interdisent aux titulaires de comprendre dans leur bénéfice imposable des produits et des charges relatifs à des biens étrangers à l’exercice de leur activité professionnelle.

A compter de 2012, le nouveau mécanisme n’empêchera pas les entreprises d’inscrire un bien à leur bilan mais d’en tirer les conséquences fiscales.

Fiscalement, les produits et charges afférents au bien non affecté à l’exploitation ne seront plus pris en compte pour le calcul du bénéfice professionnel (art. 155II du CGI). Les effets de la théorie du bilan seront neutralisés. Si le bien non affecté à l’exploitation est productif de revenus, ceux-ci seront fiscalement traités en tant que revenus patrimoniaux imposables en fonction de leur nature (revenus fonciers, revenus de capitaux mobiliers…)

I - ENTREPRISES CONCERNEES

Les entreprises individuelles relevant des bénéfices agricoles ou des bénéfices industriels et commerciaux. Les titulaires de BNC sont, rappelons-le, déjà soumis à cette règle.

• Définition de l’activité professionnelle

L’article 155 IV du CGI donne la définition de l’exercice d’une activité à titre professionnel. Cet exercice implique la participation personnelle directe et continue à l’accomplissement des actes nécessaires à l’activité.

En ce qui concerne les plus-values, pour qu’elles soient considérées comme exercées à titre professionnel, il faut que l’activité soit réputée professionnelle.

L’Administration maintiendra-t-elle, au regard de ce qui précède, sa doctrine sur les bailleurs à métayage, sur les écouleurs de stock… ?

Pour les sociétés de personnes, la question est plus complexe puisque leur résultat imposable est déterminé selon des modalités tenant compte à la fois de la nature de l’activité de la société et de la qualité de ses associés (art. 238bisK du CGI).

La suppression des effets de la théorie du bilan produira des conséquences différentes suivant les caractéristiques de l’activité de la société. Seule, il faut le souligner, sera susceptible d’être affectée la situation des associés personnes physiques, l’article 155II ne modifiant pas le régime des participations détenues par des entités soumises à l’impôt sur les sociétés.

Une vaste réforme du régime des sociétés de personnes est à l’ordre du jour et le gouvernement doit déposer un rapport détaillé avant le 30 avril.

II – CHARGES ET PRODUITS CONCERNES

Sont concernés les produits et charges afférents aux biens étrangers à l’activité professionnelle, c'est-à-dire ceux qui n’ont pas de lien direct avec l’exercice de celle-ci.

Subiront des corrections fiscales :

• Les produits qui ne proviennent pas de l’activité exercée à titre professionnel
• Les plus ou moins-values de cession d’un élément d’actif « non utilisé aux fins de l’exercice de l’activité à titre professionnel » pendant toute ou partie de sa durée d’inscription à l’actif.

Les précisions administratives sur ces différents points sont attendues avec impatience.

III – EXCEPTIONS AU PRINCIPE DE SUPPRESSION DES EFFETS DE LA THEORIE DU BILAN

• Activités accessoires

L’article 155 devenu article 155 I rattache obligatoirement les BA ou BNC accessoires d’une entreprise industrielle ou commerciale au BIC de celle-ci.

Quand un tel rattachement est opéré, aucun retraitement n’est opéré quand bien même les produits et les charges seraient issus d’une activité non professionnelle.

Le rattachement au bénéfice agricole des produits et charges liés à l’exercice d’une activité commerciale ou non commerciale accessoire dans les conditions posées par les articles 75 et 75A du CGI n’est pas explicitement visé par le nouveau texte. Si les deux activités sont exercées à titre professionnel, cela ne pose pas de problème, la question est plus délicate si l’une des deux activités est exercée à titre non professionnel.

En matière de BNC, la doctrine administrative admet aussi l’attractivité lorsque l’activité non commerciale est prépondérante et que les opérations à caractère accessoire en constituent strictement le prolongement.

L’article 13 de la loi légalise cette doctrine en étendant aux professions libérales le principe d’attractivité prévue à l’article 155-I nouveau dans des termes un peu moins restrictifs que ladite doctrine.

IV – RETRAITEMENT DES PRODUITS ET CHARGES ETRANGERS A L’ACTIVITE PROFESSIONNELLE

Ces produits et charges non professionnels devront être extournés du résultat professionnel sauf s’ils présentent un caractère accessoire.

• Il en sera ainsi si les produits ne provenant pas de l’activité professionnelle n’excèdent pas 5% de l’ensemble des produits de l’exercice, y compris les produits accessoires (art. 155) mais hors plus-values de cessions.
• Ou si les produits non professionnels n’excèdent pas 10% si le seuil de 5% n’était pas franchi l’année précédente.

En tout état de cause, l’excédent de dépenses relatives aux biens non professionnels ne pourra pas être imputé sur le bénéfice professionnel, même si les produits provenant de l’activité non professionnelle n’excédent pas le seuil de 5%.

Les produits et charges extournés du bénéfice professionnel seront imposables suivant le régime qui leur est propre (revenus fonciers, RCM…). Les déficits correspondants seront « tunnelisés » et subiront les limites d’imputation sur le revenu global qui leur sont propres.

V – REGIME D’IMPOSITION DES PLUS ET MOINS-VALUES DE CESSION D’ACTIFS

Lors de la cession d’un élément d’actif (vente-apport-mutation à titre gratuit, cessation d’activité…), l’article 155 II-2 pose les règles permettant de déterminer quelle est la partie professionnelle de la plus ou moins-value de cession.

Le résultat de cession devra être ventilé entre deux composants :

• La fraction du résultat de cession afférent à la période pendant laquelle le bien a concouru à l’exercice de l’activité professionnelle qui est soumise aux règles des plus-values professionnelles.
• La fraction du résultat de cession relative à la période pendant laquelle le bien n’a pas concouru à l’exercice de l’activité professionnelle qui est soumise au régime des plus-values de particuliers.

Les règles sont désormais les suivantes :

• Si le bien a toujours été affecté à une activité professionnelle pendant la durée de son inscription à l’actif, la totalité de la plus-value relèvera du régime des plus-values professionnelles.

• Si le bien a toujours fait l’objet d’une utilisation privée, sa cession pourra donner lieu à la constatation d’une plus-value privée à hauteur des amortissements déduits du résultat professionnel avant l’entrée en vigueur du présent texte ou des amortissements admis en déduction en application de la tolérance des 5%.

• Si le bien a fait successivement l’objet d’une affectation professionnelle et privée, la fraction du résultat constitutive de plus-value professionnelle est déterminée par différence entre un prix de cession ajusté et la valeur comptable dudit bien cédé.
  • Le Prix de cession est égal à la somme de :
    • (Prix de cession réel x nbre d’années d’utilisation à titre professionnel) / Nbre d’années d’appartenance au patrimoine professionnel
    • (Valeur d’origine x nbre d’années d’utilisation à des fins autres que professionnelles) / Durée d’appartenance au patrimoine professionnel
  • Plus-value professionnelle : (Prix de cession déterminé ci-dessus – valeur comptable du bien majoré des amortissements réintégrés)
  • Plus-value privée : (prix de cession réel - du prix de cession retenu pour la détermination de la plus-value professionnelle)

 

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Les dispositions qui précèdent seront applicables aux exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2012. La suppression de la théorie du bilan ne constitue qu’une première étape. Une réforme en profondeur de la fiscalité des sociétés de personnes est à l’étude (le projet a été reporté à 2012).

 

Dès que l’Administration aura donné ses premiers commentaires, il pourrait être intéressant de nettoyer en 2011 les bilans en gardant toutefois à l’esprit que dans le nouveau mécanisme tant que le bien devenu non professionnel est maintenu à l’actif, la plus-value professionnelle ne sera pas taxable.

 

Le fait générateur de la plus-value professionnelle n’est pas, dans le nouveau régime, le changement d’affectation mais la vente.